Lançamentos contábeis da concessão e prestação de contas de adiantamentos para viagem

Em agosto de 2013 fiz o post “Despesas em Regime de Adiantamento” http://contabilidadeasp.blogspot.com.br/2013/08/despesas-em-regime-de-adiantamento.html que é uma das postagens com maior número de acesso do blog, resolvi atender à um pedido feito por um seguidor e descrever os lançamentos contábeis que envolvem esse procedimento.

Importante, antes de iniciar a especificação desses lançamentos, esclarecer um ponto importante. Há alguns bons anos era uma prática muito comum realizar os adiantamentos ou suprimento de fundos em um primeiro momento através de pagamento extraorçamentário (pela entrega do numerário ao servidor) e depois de posse da prestação de contas proceder com o registro do empenho, liquidação e pagamento. Esse procedimento veio caindo por terra com as orientações dos Tribunais de Contas de alguns Estados, porém em algumas Entidades pelo Brasil a fora ainda é utilizado, irei abordar os lançamentos contábeis pelo procedimento que entendo ser o mais correto que é o atualmente orientado pelos TCE.

Sob o ponto de vista contábil a despesa sob o regime de adiantamento tem uma peculiaridade que deve ser explorada, principalmente para fins de consolidação de conceitos orçamentários e patrimoniais. Digo isso porque, no ato da concessão do adiantamento (entrega do numerário ao servidor) ocorre o procedimento orçamentário de execução da despesa (empenho, liquidação e pagamento) porém, mesmo sendo despesa para fins orçamentários, a concessão do adiantamento em si não é uma despesa patrimonial, ou seja, não diminui a situação patrimonial líquida da Entidade, devendo apenas ser registrado como uma variação patrimonial qualitativa. Esse é um dos exemplos clássicos quando apresentamos as diferenças conceituais entre despesa orçamentária x despesa patrimonial.

Vamos trabalhar como exemplo um adiantamento para viagem no valor de R$ 1.000,00 em que foram gastos R$ 850,00 na viagem, logo o servidor reembolsou R$ 150,00 para a Entidade.

A contabilização apresentada será realizada por um modelo padrão, baseado no PCASP Estendido da STN (Anexo 3 da IPC 00), pois os lançamentos contábeis no sistema de controle variam de Estado para Estado, conforme a tabela de eventos de cada Tribunal de Contas.

Dessa forma pela concessão do adiantamento (entrega do numerário) no valor de R$ 1.000,00 são realizados os seguintes lançamentos contábeis:

Empenho (registros contábeis nos sistemas orçamentário e controle)
D - 6.2.2.1.1.00.00 - CRÉDITO DISPONÍVEL                                                        R$ 1.000,00
C - 6.2.2.1.3.01.00 - CRÉDITO EMPENHADO A LIQUIDAR                                       R$ 1.000,00

D - 8.2.1.1.1.00.00 - DISPONIBILIDADE POR DEST. DE RECURSOS                           R$ 1.000,00
C - 8.2.1.1.2.00.00 - DISP. POR DEST. RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO     R$ 1.000,00


Liquidação (registros contábeis nos sistemas patrimonial, orçamentário e controle)
D - 6.2.2.1.3.01.00 - CRÉDITO EMPENHADO A LIQUIDAR                                       R$ 1.000,00
C - 6.2.2.1.3.03.00 - CRÉDITO EMPENHADO LIQUIDADO A PAGAR                           R$ 1.000,00

D - 8.2.1.1.2.00.00 - DISP. POR DEST. RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO     R$ 1.000,00
C - 8.2.1.1.3.01.00 – DDR - COMPROMETIDA POR LIQUIDAÇÃO                              R$ 1.000,00

D - 1.1.3.1.1.02.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS                                                   R$ 1.000,00
C - 2.1.8.9.1.03.00 - SUPRIMENTOS DE FUNDOS A PAGAR (F)                                R$ 1.000,00


Pagamento (registros contábeis nos sistemas patrimonial, orçamentário e controle)
D - 6.2.2.1.3.03.00 - CRÉDITO EMPENHADO LIQUIDADO A PAGAR                           R$ 1.000,00
C - 6.2.2.1.3.04.00 - CRÉDITO EMPENHADO LIQUIDADO – PAGO                             R$ 1.000,00

D - 8.2.1.1.3.01.00 - COMPROMETIDA POR LIQUIDAÇÃO                                        R$ 1.000,00
C - 8.2.1.1.4.00.00 - DISP. POR DEST. RECURSOS DO EXERCÍCIO UTILIZADA            R$ 1.000,00

D - 2.1.8.9.1.03.00 - SUPRIMENTOS DE FUNDOS A PAGAR (F)                                R$ 1.000,00
C - 1.1.1.1.1.19.00 - BANCOS CONTA MOVTO - DEMAIS CONTAS                            R$ 1.000,00

D - 7.9.1.2.1.00.00 - CONTROLE DE ADIANTAMENTOS/SUPRIMENTOS DE FUNDOS CONCEDIDOS R$ 1.000,00
C - 8.9.1.2.1.00.00 - ADIANTAMENTOS CONCEDIDOS A COMPROVAR                       R$ 1.000,00


Dentro do nosso exemplo, após realizados os gastos no montante de R$ 850,00 deverá ser contabilizada a prestação de contas do adiantamento. Nesse momento será realizada a despesa patrimonial, ou seja, será contabilizada a redução da situação patrimonial líquida da Entidade. A despesa patrimonial irá variar conforme o tipo de gasto realizado na viagem, vamos supor que desses R$ 850,00, foram gastos R$ 400,00 com hospedagem, R$ 100,00 com passagens e R$ 350,00 com alimentação, ficaria da seguinte forme os lançamentos contábeis:

Prestação de contas do adiantamento (registros contábeis nos sistemas patrimonial e controle)
D - 3.3.2.3.1.25.00 – HOSPEDAGENS                                                                   R$ 400,00
D - 3.3.2.3.1.56.00 - PASSAGENS E DESPESAS COM LOCOMOÇÃO                             R$ 100,00
D - 3.3.2.3.1.09.00 - SERVIÇOS DE ALIMENTAÇÃO                                                  R$ 350,00
C - 1.1.3.1.1.02.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS                                                      R$ 850,00

D - 8.9.1.2.1.00.00 - ADIANTAMENTOS CONCEDIDOS A COMPROVAR                       R$ 1.000,00
C - 8.9.1.2.1.03.00 - ADIANTAMENTOS APROVADOS                                             R$ 1.000,00

E pela diferença não utilizada no valor de R$ 150,00 deverá ser realizada a anulação parcial do empenho, da liquidação e do pagamento.

Anulação do Empenho (registros contábeis nos sistemas orçamentário e controle)
D - 6.2.2.1.3.01.00 - CRÉDITO EMPENHADO A LIQUIDAR                                          R$ 150,00
C - 6.2.2.1.1.00.00 - CRÉDITO DISPONÍVEL                                                           R$ 150,00

D - 8.2.1.1.2.00.00 - DISP. POR DEST. DE RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO   R$ 150,00
C - 8.2.1.1.1.00.00 - DISPONIBILIDADE POR DESTINAÇÃO DE RECURSOS                    R$ 150,00


Liquidação (registros contábeis nos sistemas patrimonial, orçamentário e controle)
D - 6.2.2.1.3.03.00 - CRÉDITO EMPENHADO LIQUIDADO A PAGAR                             R$ 150,00
C - 6.2.2.1.3.01.00 - CRÉDITO EMPENHADO A LIQUIDAR                                         R$ 150,00

D - 8.2.1.1.3.01.00 – DDR - COMPROMETIDA POR LIQUIDAÇÃO                                 R$ 150,00
C - 8.2.1.1.2.00.00 - DISP. POR DEST. DE RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO   R$ 150,00

D - 2.1.8.9.1.03.00 - SUPRIMENTOS DE FUNDOS A PAGAR (F)                                  R$ 150,00
C - 1.1.3.1.1.02.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS                                                      R$ 150,00


Pagamento (registros contábeis nos sistemas patrimonial, orçamentário e controle)
D - 6.2.2.1.3.04.00 - CRÉDITO EMPENHADO LIQUIDADO – PAGO                               R$ 150,00
C - 6.2.2.1.3.03.00 - CRÉDITO EMPENHADO LIQUIDADO A PAGAR                              R$ 150,00

D - 8.2.1.1.4.00.00 - DISP. POR DEST. DE RECURSOS DO EXERCÍCIO UTILIZADA          R$ 150,00
C - 8.2.1.1.3.01.00 - COMPROMETIDA POR LIQUIDAÇÃO                                          R$ 150,00

D - 1.1.1.1.1.19.00 - BANCOS CONTA MOVTO - DEMAIS CONTAS                               R$ 150,00
C - 2.1.8.9.1.03.00 - SUPRIMENTOS DE FUNDOS A PAGAR (F)                                  R$ 150,00

O exemplo trabalhado foi de um adiantamento cujo valor gasto foi inferior ao adiantado, dessa forma foi procedida a anulação do valor não utilizado. Se o valor gasto fosse o mesmo valor adiantado não haveria necessidade de realizar a anulação do empenho, liquidação e pagamento finalizando o processo nos lançamentos contábeis no processo de prestação de contas. Caso o valor gasto na viagem tenha sido superior o procedimento mais simplista seria realizar o complemento do empenho realizando nova liquidação e pagamento, porém esse procedimento é questionável e cabe uma reflexão conceitual que pretendo trabalhar em outro post para não estender muito este.

Como já mencionado anteriormente os lançamentos contábeis foram aqui baseados no PCASP Estendido da STN (Anexo 3 da IPC 00), podendo haver alguma variação de codificação/descrição com relação aos PCASP de cada Estado ou ainda diferenças nos lançamentos contábeis de controle, pois cada Estado tem suas regras específicas de controle. No Estado de São Paulo por exemplo o AUDESP exige outros lançamentos de controle de emissão de empenhos e controles financeiros mais detalhados, porém o exemplo tratado nesse post possui a mesma lógica de lançamentos e para fins didáticos acaba por ser mais simples para entendimento.


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Minutas de Normas que tratam de registros de ativos das entidades do setor público estão em audiência

Fonte: Conselho Federal de Contabilidade, link da matéria

Por Juliana Oliveira
RP1 Comunicação
Cinco minutas de novas normas convergidas ao setor público estão em audiência
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) colocou em audiência cinco minutas de novas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) voltadas ao setor público. Os textos fazem parte do esforço da entidade em convergir todas as regras para a área até 2021. As minutas que estão em consulta tratam de propriedades para investimentos, de patrimônio imobilizado, de patrimônio intangível, de redução ao valor recuperável de ativos geradores de caixa e de redução ao valor recuperável de ativos não geradores de caixa.
Para adequar os textos das normas internacionais à realidade brasileira, o CFC instituiu o Grupo Assessor de Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (GA NBCASP), formado por representantes do Conselho, dos Estados, da Secretaria do Tesouro Nacional (STN), do Tribunal de Contas da União (TCU), dos Tribunais de Contas Estaduais (TCEs), representantes dos órgãos de contabilidade dos estados e municípios e da academia.
Segundo o vice-presidente Técnico do CFC e coordenador do Grupo, Zulmir Breda, essas normas trazem aperfeiçoamentos às que estão hoje em vigor. “O que trazemos agora é um aprofundamento e detalhamento maior sobre como registrar bens públicos”. Para ele, um impacto importante para União, Estados e Municípios é ter ideia precisa do valor de seus bens patrimoniais. “Hoje alguns bens públicos não estão registrados contabilmente, mas pelas novas normas isso deverá ser feito”.
É o caso dos bens de infraestrutura. “A NBC TSP 07, que trata de ativo imobilizado, traz especificações sobre como e segundo quais critérios se devem registrar um bem de infraestrutura, como uma estrada, que pode ter ou não ter geração de caixa”, explica o relator da convergência desta norma no GA NBCASP, Felipe Severo Bittencourt.
Segundo o coordenador do subgrupo de convergência, Leonardo Nascimento, as normas em audiência tornam mais transparentes as contas públicas porque evidenciam os bens patrimoniais, inclusive os bens utilizados especificamente pelas entidades públicas. Entre as normas convergidas, ele destaca as que tratam de redução ao valor recuperável. “A redução ao valor recuperável reflete um declínio na expectativa de utilidade do ativo para quem o utiliza. Por exemplo, se um ente compra um computador para processar a sua contabilidade e em seguida surge uma nova tecnologia que permite que um computador mais moderno realize o mesmo trabalho, o equipamento antigo deve ser reduzido ao valor recuperável, ou seja, ao valor dos benefícios econômicos ou dos serviços que podem ser oferecidos pelo ativo”.
As minutas de normas estão disponíveis no site do CFC (acesse aqui) até o dia 9 de junho. Sugestões e comentários podem ser enviados pelo endereço eletrônico  ap.nbc@cfc.org.br.

Grupo finaliza minuta de cinco novas normas de contabilidade da área pública

Fonte: Conselho Federal de Contabilidade, link da matéria

Por Juliana Barbosa
RP1 Comunicação
Normas relativas ao patrimônio devem entrar em audiência pública ainda este semestre
O Grupo Assessor de Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (GA NBCASP), do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), se reuniu nos dias 21 e 22 de março, para dar continuidade ao processo de convergência às normas internacionais voltadas ao setor, as Ipsas na sigla em inglês. A reunião, a segunda do ano, ocorreu na sede o CFC em Brasília. O grupo analisou e aprovou as minutas de normas que tratam de propriedades para investimentos, de patrimônio imobilizado, de patrimônio intangível, de redução ao valor recuperável de ativos geradores de caixa e de redução ao valor recuperável de ativos não geradores de caixa.
As minutas aprovadas correspondem à etapa que antecede a audiência pública. Nela o grupo colhe a opinião e o subsídio das partes interessadas no teor das normas, em especial dos entes da federação e demais órgãos públicos usuários desses normativos. “É um momento plural e muito rico. Os entes da federação oferecem suas contribuições e o grupo analisa, acatamos as que estão em acordo com a Estrutura Conceitual e consolidamos o texto final”, explica o vice-presidente técnico do CFC e coordenador do GA NBCASP, Zulmir Breda.
Os textos aprovados pelo GA seguem para apreciação da Câmara Técnica e, caso aprovados, vão ao Plenário do CFC para inicio do prazo de consulta pública. “Tivemos dois dias de debates intensos e produtivos onde foi possível fazer um ajuste fino no texto das minutas buscando dar maior clareza e objetividade ao teor das normas visando facilitar a sua compreensão aos usuários”, afirmou a Coordenadora Operacional do GA e Sub-Secretária de Contabilidade da Secretaria do Tesouro Nacional, Gildenora Milhomem.
Durante a reunião foram abordados temas debatidos na última reunião do Board da IFAC para o Setor Público (IPSASB), ocorrida em Toronto, Canadá, entre os dias 07 e 10 deste mês. O representante do Brasil no Colegiado e Coordenador de Normas Contábeis Aplicáveis à Federação da Secretaria do Tesouro Nacional, Leonardo do Nascimento, fez um breve relato dos temas que foram objeto da reunião. Ele informou que a entidade está preparando duas novas normas, uma sobre leasing outra sobre benefícios sociais, que devem entrar em audiência pública ainda este ano. “A participação nesse organismo internacional da profissão permite termos a possibilidade de opinar sobre as normas que estão sendo elaboradas ou revisadas pelo IPSASB, levando também contribuições em relação à realidade brasileira, destacou Leonardo.”
Os coordenadores dos subgrupos de disseminação, governança e custos, fizeram um relato de suas atividades desde a última reunião do GA, destacando a avaliação do evento realizado em Salvador (BA), no mês passado, e que abrigou a primeira edição, deste ano, do Encontro de Gestores Públicos (EGP) e da Semana Contábil e Fiscal dos Estados e Municípios (Secofem).  A próxima edição do evento ocorrerá em Brasília (DF), em abril.
O andamento e conteúdo dos projetos de lei que tratam de finanças públicas e do Conselho de Gestão Fiscal, em tramitação no Congresso Nacional, também foram objetos de análise dos integrantes GA NBCASP. “A reunião foi muito produtiva e estamos cumprindo com a programação estabelecida para este ano”, destacou Breda. “Temos um grupo assessor altamente qualificado o que tem possibilitado a execução de um trabalho técnico de alto padrão de qualidade, fruto do conhecimento e experiência profissional dos membros do grupo”, concluiu o vice-presidente. A próxima reunião do GA cocorrerá no final do mês de maio.

Análise legal da obrigatoriedade de as empresas estatais manterem a contabilidade pública e a comercial

Introdução
Essa é uma dúvida recorrente de muitas pessoas. Vamos revisar alguns conceitos importantes quando se fala em empresa estatal.

São empresas estatais as empresas públicas e as sociedades de economia mista, conforme define a rede de ensino Luiz Flávio Gomes “As empresas públicas e as sociedades de economia mista são EMPRESAS ESTATAIS, isto é, sociedades empresariais que o Estado tem controle acionário e que compõem a Administração Indireta”.

Uma empresa pública é, segundo a Lei Federal 13.303/16 que “Dispõe sobre o estatuto jurídico da empresa pública, da sociedade de economia mista e de suas subsidiárias, no âmbito da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios”:

“Art. 3o  Empresa pública é a entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, com criação autorizada por lei e com patrimônio próprio, cujo capital social é integralmente detido pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios. 

Parágrafo único.  Desde que a maioria do capital votante permaneça em propriedade da União, do Estado, do Distrito Federal ou do Município, será admitida, no capital da empresa pública, a participação de outras pessoas jurídicas de direito público interno, bem como de entidades da administração indireta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios“

Já a sociedade de economia mista, conforme a mesma Lei supracitada, é:

Art. 4o Sociedade de economia mista é a entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, com criação autorizada por lei, sob a forma de sociedade anônima, cujas ações com direito a voto pertençam em sua maioria à União, aos Estados, ao Distrito Federal, aos Municípios ou a entidade da administração indireta. 

Para melhor entendimento do que discorreremos ao longo desse artigo é necessário ter em mente que temos dois tipos de empresas estatais: as dependentes e as independentes (ou não dependentes). Para cada uma delas temos exigências legais distintas.

Uma empresa estatal dependente é definida pela Lei de Responsabilidade Fiscal (artigo 2º, inciso III) como àquela que que “receba do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária”

LRF - Art. 2o Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como:
III - empresa estatal dependente: empresa controlada que receba do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária;

Obrigatoriedade de escrituração contábil comercial e pública
Segundo o Art. 7o, da Lei Federal 13.303/16 “Aplicam-se a todas as empresas públicas, as sociedades de economia mista de capital fechado e as suas subsidiárias as disposições da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e as normas da Comissão de Valores Mobiliários sobre escrituração e elaboração de demonstrações financeiras, inclusive a obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado nesse órgão”. 

Logo podemos ver que tanto as empresas públicas, quanto as sociedades de economia mista, ou seja, as empresas estatais (sejam elas dependentes ou não) devem aplicar a contabilidade comercial. Seguindo, portanto, os Princípios e as Normas Brasileiras Técnicas de Contabilidade aplicadas à área privada ou comercial.

Mas, estariam as empresas estatais obrigadas a fazer escrituração contábil seguindo as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público, ou seja, contabilidade pública?

A NBC T SP Estrutura Conceitual publicada em 23/09/2016 que é válida a partir do exercício de 2017 não se estende às empresas estatais independentes, conforme pode ser verificar nos itens abaixo da referida norma contábil, mais precisamente no item 1.8C:

“Alcance da estrutura conceitual e das NBCs TSP
1.8 (Não Convergido).

1.8A Esta estrutura conceitual e as demais NBCs TSP aplicam-se, obrigatoriamente, às entidades do setor público quanto à elaboração e divulgação dos RCPGs. Estão compreendidos no conceito de entidades do setor público: os governos nacionais, estaduais, distrital e municipais e seus respectivos poderes (abrangidos os tribunais de contas, as defensorias e o Ministério Público), órgãos, secretarias, departamentos, agências, autarquias, fundações (instituídas e mantidas pelo poder público), fundos, consórcios públicos e outras repartições públicas congêneres das administrações direta e indireta (inclusive as empresas estatais dependentes).

1.8B As empresas estatais dependentes são empresas controladas que recebem do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal, despesas de custeio em geral ou despesas de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária.

1.8C As empresas estatais independentes são todas as demais empresas controladas pelas entidades do setor público que não se enquadram nas características expostas no item 1.8B, as quais, em princípio, não estão no alcance desta estrutura conceitual e das demais NBCs TSP (ver item 1.8D).

1.8D As demais entidades não compreendidas no item 1.8A, incluídas as empresas estatais independentes, poderão aplicar esta estrutura conceitual e as demais NBCs TSP de maneira facultativa ou por determinação dos respectivos órgãos reguladores, fiscalizadores e congêneres”

Logo, estão obrigadas a seguir os mandamentos das NBC T SP (contabilidade pública) apenas as empresas estatais dependentes, ou seja, as empresas estatais dependentes (sejam elas empresas públicas ou sociedades de economia mista) devem realizar a escrituração contábil comercial e pública e as empresas estatais independentes podem realizar apenas a escrituração contábil comercial.

Para reforçar essa afirmação podemos ver resposta da Secretaria do Tesouro Nacional sobre o tema no anexo de Perguntas e Respostas da 3ª edição do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP), trouxe a seguinte informação:

36 – As estatais dependentes aplicarão o PCASP e novos demonstrativos, abolindo a 6.404/76? Se for isso, como fica a Demonstração de Resultado do Exercício, já que as entidades são empresas?

As empresas estatais dependentes estão definidas, no art. 2º da Lei Complementar nº 101/00, como “empresa controlada que receba do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária”. Além disso, o artigo 1º da referida lei inclui as estatais dependentes como parte integrante da União, Estados, Distrito Federal ou Municípios. Dessa forma, essas empresas deverão observar as orientações contábeis para o Setor Público, inclusive quanto à utilização do PCASP e elaboração dos novos demonstrativos. Além disso, em virtude de sua natureza jurídica, as estatais também deverão observar a legislação societária.

Por outro lado, também para corroborar com o exposto acima, a nota explicativa das demonstrações contábeis da Caixa Econômica Federal, que é o exemplo mais popular de empresa estatal independente, reforça a não aplicação das normas de contabilidade pública:

“b) Base de preparação e declaração de conformidade As demonstrações contábeis consolidadas intermediárias da CAIXA foram elaboradas a partir das diretrizes contábeis emanada da Lei n° 4.595/64 (Lei do Sistema Financeiro Nacional) e da Carta Circular 1.273/87 (COSIF). Além dessas normas, nos baseamos também na Lei e n° 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações), incluindo as alterações introduzidas pelas Leis n° 11.638/07 e n° 11.941/09, em consonância com as normas e instruções do Conselho Monetário Nacional (CMN), do Banco Central do Brasil (BACEN), do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e das práticas contábeis adotadas no Brasil”

Não é objeto da análise em tela, mas, em caráter complementar e de maneira superficial, em outros aspectos legais e/ou fiscais, também não se aplicam às empresas estatais independentes as regras da Lei de Responsabilidade Fiscal e a obrigatoriedade de elaboração e execução orçamentária conforme disposto na Lei Federal 4.320/64. Muito embora se aplique as disposições da Lei Federal 8.666/93 as licitações e os contratos são formalizados de maneira diferenciada conforme capítulo específico da Lei 13.303/13.

Conclusão sobre a viabilidade de atendimento ou parceira de software
Como visto é obrigação das empresas estatais dependentes atender tanto a contabilidade comercial quanto a contabilidade pública. Nas experiências às quais tivemos acesso até então essas entidades trabalham com 2 “sistemas” de contabilidade, isso engloba também os sistemas de controles administrativos e, principalmente, os sistemas de controle fiscal para prestação de contas.

Muito embora a Contabilidade Pública esteja passando por um processo de evolução bastante acentuado, que deve elevar o seu patamar ao da contabilidade comercial, ainda são muito fortes os paradigmas e as influências do orçamento público nos procedimentos contábeis. Além disso ainda existem para os 2 segmentos normas próprias de contabilidade. Para a área pública se aplicam as Normas Brasileiras Técnicas do Setor Público (NBC T SP), também conhecidas como NBCASP, e para a área comercial são aplicas as Normas Brasileiras Técnicas Geral (NBC TG), são normas distintas. Isso implica, em termos práticos, na utilização de Planos de Contas, Demonstrações Contábeis e, principalmente, em conceitos diferentes para o reconhecimento, registro contábil e evidenciação dos atos e fatos que alteram o patrimônio das entidades.


Não bastasse essa diferença conceitual contábil, ainda temos um aspecto bastante complexo, que é o mais penoso, que são as obrigações legais, fiscais e acessórias exigidas em cada segmento. Para área pública temos o domínio de quais são e sabemos que são várias, desde os dados remetidos aos Tribunais de Contas Estaduais, à Secretaria do Tesouro Nacional e as publicações dos relatórios da LRF, dentre outras. Para a área comercial, as obrigações também são diversas tão complexas quanto na área pública, Legislação Tributária Estadual (ICMS), SPED Contábil e Fiscal, declarações para os Fiscos Estaduais e Municipais, Declaração de Imposto de Renda e outras para o Fisco Federal, dentre outras.

Não é minha pretensão esgotar um assunto tão complexo em tão poucas páginas, mas espero ter contribuído para o debate de um assunto tão importante.


Referências:
5 - Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) 3ª edição http://www3.tesouro.gov.br/legislacao/download/contabilidade/ParteVI_PR.pdf

7 - Artigo: Qual o conceito e a finalidade de empresa pública e sociedade de economia mista? https://lfg.jusbrasil.com.br/noticias/1042265/qual-o-conceito-e-a-finalidade-de-empresa-publica-e-sociedade-de-economia-mista

Orçamento de 2018 deve ser elaborado com novas naturezas de receita

Publicada em 2015 a portaria STN/SOF nº 5 alterou a conhecida portaria STN/SOF nº 163/2001, foram modificados os artigos 2º e 4º. As alterações são referentes à padronização da natureza da receita orçamentária.

A partir do orçamento de 2018 as novas naturezas já deverão ser utilizadas.

Com a alteração manteve-se a estrutura de sete dígitos (a.b.c.d.dd.d.e) porém foram alterados os significados do 4º nível da codificação em diante, ou seja, os 3 primeiros continuam com o mesmo significado e os demais tem nova função dentro da natureza da receita orçamentária:
• “a” identifica a categoria econômica da receita;
• “b” a origem da receita;
• “c” a espécie da receita;
• “d” corresponde a dígitos para desdobramentos que permitam identificar as peculiaridades ou necessidades gerenciais de cada natureza de receita; e
• “e” é o tipo da receita, sendo:
a) “0” quando se tratar de natureza de receita não valorizável ou agregadora;
b) “1” quando se tratar de arrecadação do principal da receita;
c) “2” quando se tratar de multas e juros de mora da respectiva receita;
d) “3” quando se tratar de dívida ativa da respectiva receita; e
e) “4” quando se tratar de multas e juros de mora da dívida ativa da respectiva receita.


A imagem abaixo demonstra a parte inicial da nova estrutura do anexo 1 da portaria 163/2001:


Para todos efeitos, na prática utilizaremos o ementário da receita da orçamentária. Link:

Vejamos abaixo de que forma ficou a estrutura, por exemplo, do detalhamento “gerencial” dos Impostos:


Dentro do detalhamento de Impostos temos os seguintes desdobramentos:


Como pode-se notar boa parte das receitas orçamentárias utilizadas nos orçamentos Municipais serão classificados no 4º nível “8”. Foi publicado junto ao ementário da receita orçamentária uma tabela de-para, seguem alguns exemplos de receitas comumente executadas nos orçamentos Municipais:


Outras orientações importantes:
1 – Alterações das naturezas de receita orçamentária:

- Deverá ser respeitada a estrutura até o 3º nível conforme padronizado no anexo da portaria 163/2001, essa estrutura só pode mudar por meio de nova portaria que a altere.

- As alterações específicas para Estados e Municípios poderá ocorrer a partir do quarto dígito, respeitando-se o último dígito de acordo com o “tipo” de arrecadação. Essas alterações ficam por conta da publicação de nova versão do ementário da receita orçamentária.

- Em casos mais específicos em que o Município queira criar níveis de detalhamento mais analíticos para seu controle e gerenciamento deverão fazer a partir da estrutura padronizada pela portaria e ementário da receita orçamentária.

2 – Receitas intraorçamentárias:
Conforme orientado pela Nota Técnica da STN: “Quanto às receitas intraorçamentárias, permanece a regra já vigente, ou seja, devem ser constituídas substituindo-se o dígito referente às categorias econômicas 1 ou 2 pelos dígitos 7, se receita intraorçamentária corrente, ou 8, se receita intraorçamentária de capital, mantendo-se o restante da codificação.”

3 – Dedução da receita orçamentária:
Alguns Municípios, conforme o Estado, ainda utilizam a natureza da receita iniciada com 9 para identificar as receitas de dedução (normalmente as deduções para formação do FUNDEB) essa prática já não é mais orientada pela STN. Conforme a mesma salienta na Nota Técnica: “Salienta-se que a dedução da receita orçamentária não enseja a criação formal de códigos de natureza de receita orçamentária, já que não há norma ou regulamento tratando de sua instituição. Até 2007 o Manual de Receitas apresentava como metodologia para identificação da dedução da receita orçamentária a utilização do dígito 9 na natureza de receita. Posteriormente, a STN orientou, por meio da Nota Técnica nº 456/2008/GENOC/CCONT-STN, que cada ente da Federação poderia implantar, observando as peculiaridades do seu plano de contas, uma sistemática própria de dedução de forma a demonstrar com transparência as deduções de receitas efetivas. Esse entendimento foi levando ao Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público – MCASP e constava em seu texto até a 4ª edição (2012).”

Anexos:


Revogação dos princípios contábeis. Relacionamento da resolução 750/93 e a NBCTSP EC

Com a aprovação da NBCTSP Estrutura Conceitual foram revogadas as resoluções do CFC que aprovaram as normas aplicáveis ao setor público NBCTSP 16.1 a 16.5, parte da NBCTSP 16.6 e, ainda, a Resolução nº 750/1993, que dispõe sobre os Princípios de Contabilidade, e a 1.111/2007, que trata da interpretação dos princípios sob a perspectiva da área pública.

Segundo o próprio CFC (Conselho Federal de Contabilidade) em publicação feita em novembro/2016 com o título “Revogação da Resolução nº 750/1993: contexto e considerações” o fato de ter revogado a resolução não extingue os princípios contábeis: “Revogar a Resolução nº 750/1993, porém, não significa que os Princípios de Contabilidade estejam extintos. A revogação das resoluções visa à unicidade conceitual, indispensável para evitar divergências na concepção doutrinária e teórica, que poderiam comprometer aspectos formais das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs)http://cfc.org.br/noticias/revogacao-da-resolucao-no-7501993-contexto-e-consideracoes/

Isso porque os princípios contábeis, antes descritos de maneira explícita na revogada resolução, agora estão previstos ao longo da nova norma de estrutura conceitual, conforme diz o CFC na mesma publicação “Com isso, os Princípios de Contabilidade, sob o ponto de vista das Estruturas Conceituais dos setores privado e público, passaram a ser comportados dentro das normas específicas, respectivamente, a NBC TG Estrutura Conceitual (Resolução nº 1.374/2011) e NBCTSP EC.”

Acontece que, conforme dito, essa previsão não é clara, ou seja, não é possível encontrar na nova norma os princípios contábeis de forma explícita, estruturados da forma que eram, pois agora eles estão distribuídos ao da NBCTSP EC. Portanto, procurei fazer a identificação dos princípios contábeis dentro da estrutura da referida norma através de uma espécie de relacionamento.

Vamos lá:

Princípio da Entidade – Não definido de forma muita clara na NBCTSP EC, podem ser encontrados fragmentos desse princípio no capítulo “4 – Entidade que Reporta a Informação Contábil”, itens:

4.1 “A entidade do setor público que reporta a informação contábil é um ente governamental ou outra organização, programa ou outra área identificável de atividade (doravante referida como entidade ou entidade do setor público) que elabora os RCPGs”

4.2 “A entidade do setor público que reporta a informação contábil pode compreender duas ou mais entidades que apresentem os RCPGs como se fossem uma única entidade – tal entidade é referida como grupo de entidades que reportam a informação contábil”

4.11 “O governo e algumas outras entidades do setor público têm identidade e enquadramento legal específicos (personalidade jurídica). Entretanto, as organizações, os programas e as atividades do setor público sem personalidade jurídica também podem captar ou empregar recursos, adquirir e administrar ativos, incorrer em obrigações, realizar atividades para atingir os objetivos da prestação de serviços ou, de outra maneira, implementar a política governamental. Os usuários de serviços e os provedores de recursos podem depender dos RCPGs para obter informação para os fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão. Consequentemente, a entidade que reporta a informação contábil do setor público pode ter personalidade jurídica específica ou ser, por exemplo, organização, acordo administrativo ou programa sem personalidade jurídica”

Princípio da Continuidade - Esse princípio é encontrado no item 13 da introdução da norma quando tratada a questão da natureza dos programas e a longevidade no setor público, “A continuidade das entidades do setor público (going concern principle) fundamenta a elaboração das demonstrações contábeis. É necessário que a interpretação desse princípio expresse as questões discutidas nos itens 11 e 12” A saber o item 11 trata da sustentabilidade das finanças e dos programas de governo à longo prazo e o item 12 sobre a não possibilidade de falência da administração pública, que mesmo em severas dificuldades financeiras continua a existir através da reestruturação de suas operações e a manutenção pela Administração Federal.

Princípio da Oportunidade – Esse princípio pode ser encontrado no capítulo “3 – Características Qualitativas”, onde temos a definição de Tempestividade no item 3.19 “Tempestividade significa ter informação disponível para os usuários antes que ela perca a sua capacidade de ser útil para fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão. Ter informação disponível mais rapidamente pode aprimorar a sua utilidade como insumo para processos de avaliação da prestação de contas e responsabilização (accountability) e a sua capacidade de informar e influenciar os processos decisórios. A ausência de tempestividade pode tornar a informação menos útil”

Princípio da Competência – Esse princípio não é encontrado com a definição anterior, porém é claramente citado no capítulo “1 - Função, Autoridade e Alcance da Estrutura Conceitual” item 1.1 “A estrutura conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a elaboração e a divulgação dos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das Entidades do Setor Público (RCPGs), os quais devem ser elaborados com base no regime de competência. O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) aplicará estes conceitos no desenvolvimento das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBCs TSP) e nas demais disposições aplicáveis à elaboração e divulgação dos RCPGs.”. Ao longo da norma temos algumas definições que o reforçam dentro das definições pelas quais o conhecemos, como por exemplo no item 7.30 “A receita da prestação de serviços evidenciada nas demonstrações contábeis deve ser mensurada com base nos valores relativos ao exercício. Caso os ativos utilizados para prestar os serviços sejam mensurados pelo valor de mercado, a alocação do custo dos ativos para refletir o seu consumo no período se baseia nele”

Princípio da Prudência - Não explicitamente definido como outrora podemos encontrar no capítulo “6 – Reconhecimento nas Demonstrações Contábeis” na parte que trata das incertezas quanto à mensuração, item 6.8 “Pode haver incerteza associada à mensuração de montantes apresentados nas demonstrações contábeis. O uso de estimativas é parte essencial da contabilidade sob o regime de competência. Uma decisão acerca da relevância e da representação fidedigna da mensuração envolve a consideração de técnicas como, por exemplo, utilizar intervalos de resultados e estimativas pontuais, e se uma evidência adicional sobre as circunstâncias econômicas existentes na data do relatório está disponível. A evidenciação pode fornecer informação útil sobre as técnicas de estimativa empregadas. Pode haver raras circunstâncias nas quais o nível de incerteza em um único ponto da estimativa é tão grande que a relevância e a representação fidedigna da medida utilizada são questionáveis, mesmo que haja a evidenciação das técnicas de estimativa utilizadas. Nessas circunstâncias, o item não deve ser reconhecido”

Princípio do Registro pelo Valor Original – Esse princípio é encontrado ao longo do capítulo “7 – Mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis” tratado em diversos itens de maneira específica, e consta de maneira mais sucinta nos itens 7.6 e 7.7, sendo eles:

7.6 “As seguintes bases de mensuração para os ativos são identificadas e discutidas à luz da informação que fornecem sobre o custo de serviços prestados, a capacidade operacional e a capacidade financeira da entidade, além da extensão na qual fornecem informação que satisfaça as características qualitativas:
- Custo histórico;
- Valor de mercado (*);
- Custo de reposição ou substituição;
- Preço líquido de venda;
- Valor em uso”

7.7 “As seguintes bases de mensuração dos passivos são identificadas e discutidas à luz (a) da informação que fornecem sobre o custo dos serviços prestados, da capacidade operacional e da capacidade financeira da entidade, e (b) da extensão na qual fornecem informação que satisfaça as características qualitativas:
- Custo histórico;
- Custo de cumprimento da obrigação;
- Valor de mercado;
- Custo de liberação; e
- Preço presumido”

Essência sobre a forma – A primazia da essência sobre a forma é tratada como uma característica importante da informação qualitativa, está prevista no capítulo “3 – Características Qualitativas” item 3.10 “Para ser útil como informação contábil, a informação deve corresponder à representação fidedigna dos fenômenos econômicos e outros que se pretenda representar. A representação fidedigna é alcançada quando a representação do fenômeno é completa, neutra e livre de erro material. A informação que representa fielmente um fenômeno econômico ou outro fenômeno retrata a substância da transação, a qual pode não corresponder, necessariamente, à sua forma jurídica”.

Conclusão
De certa forma todos os princípios foram encontrados, porém com novas definições, muito embora, à priori, nada mude na prática, pelo menos esse é o discurso apresentado. Os princípios da Entidade, Competência e Prudência estão bem prejudicados dentro da NBCTSP EC, pois para eles não ficaram claras as definições da forma como havia antes. Isso não deve ser um problema para os profissionais já ativos, pois conhecemos bem as definições de cada um, porém pode prejudicar a interpretação dos futuros profissionais da contabilidade.


Esta é uma primeira análise que servirá como base para a fundamentação dos novos conceitos, precisamos amadurecer ainda nesse sentido, tudo ainda é muito recente e não existem ainda orientações claras quanto à interpretação dessa norma. Existia, da minha parte, uma expectativa de que a 7ª edição do MCASP trouxesse de maneira mais didática ou prática essas interpretações, porém o que encontrei nela foram transcrições dos conceitos da norma, nada muito esclarecedor. Vamos em frente!